政策法規-工程方向

本文來源：《中國稅務報》2021年10月08日

破產重整：稅收“咋整”？

9月23日，國務院新聞辦公室舉行的新聞發布會上，最高人民法院相關負責人表示，僅2020年，通過重整共計盤活資產4708億元，讓532家企業重獲新生，幫助48.6萬名員工穩住就業。自破產法實施以來，人民法院共受理了85件上市公司破產重整案件。專業人士表示，破產重整可適用不少稅收優惠政策，不同重整方式，稅收成本截然不同，危困企業應結合自身情況，靈活選擇。

破產重整：能借力的稅收優惠不少

“企業重整成功，意味著以往的恩怨情仇一筆勾銷，可以甩掉包袱、輕裝上陣，對瀕臨破產的企業來說，無疑是增加了一次恢復生機的機會?！?/span>國家稅務總局浙江省稅務局公職律師徐戰成告訴記者。

正因如此，實務中，不少危困企業會選擇通過破產重整來獲得新生。據記者了解，企業可以選擇的破產重整模式有很多，只要法律沒有明確限制或者禁止的，原則上都可以實施。從具體操作模式來看，實務中，企業應用較多的重整模式主要有存續型重整和出售型重整兩種。

存續型重整也稱為傳統型重整、保殼型重整，指通過減免企業債務或者將債務展期等方式，維持企業的主要經營業務，使得危困企業走出困境。出售型重整，指將債務人擁有的對重整有價值的財產整體轉讓，使債務人的事業得到延續。揚州市稅務局干部高鵬告訴記者，實踐中，處于破產境地的企業，往往面臨嚴重的債務問題，需要綜合債務減免、債務展期、債轉股、資產處置等多種債務化解處置措施，才能協調多方利益，最終成功重整。出于合同風險等考慮，企業也可能會先重組再重整。“這使得破產重整的整體方案非常靈活多樣?！备啭i說。

“重整方式的靈活性，決定了其涉稅業務的復雜性?！?/span>德恒律師事務所稅法服務與研究中心秘書長易明說，稅法中雖然沒有專門針對破產重整的法律、法規，但有不少以“重組”“改制”為標題關鍵詞的稅收規范性文件。企業在破產重整過程中，只要采取的交易結構不受法律禁止，且與稅法上的“重組”“改制”相對應，就可以適用稅法中關于重組和改制的相關規定?！斑@些規定大多具有稅收優惠的性質?！币酌魈嵝?。

舉例來說，《財政部 國家稅務總局關于企業重組業務企業所得稅處理若干問題的通知》（財稅〔2009〕59號，以下簡稱“59號文件”）、《財政部 稅務總局關于繼續支持企業 事業單位改制重組有關契稅政策的通知》（財稅〔2018〕17號）等，都是破產重整企業可以關注并適用的稅收優惠政策。

此外，重整過程中，企業如果形成資產損失，還可依照稅法規定，進行資產損失稅前扣除。徐戰成告訴記者，按照國家發展改革委、最高人民法院、財政部、稅務總局等13個部委聯合發布的《關于推動和保障管理人在破產程序中依法履職進一步優化營商環境的意見》（發改財金規〔2021〕274號）規定，對于破產重整企業，根據資產處置結果，人民法院裁定批準或認可的重整計劃形成的資產損失，可依照稅法規定進行資產損失扣除。稅務機關對破產企業提交的與此有關的申請材料應快捷審查，便利辦理。

存續型重整：用好優惠很關鍵

L實業（集團）股份有限公司采用存續型重整模式完成了重整。作為在A股上市的民營乘用車企業，L集團因經營不善陷入經營和債務危機。企業一方面通過國有平臺公司和民營企業共同牽頭，設立投資基金，引入社會資本，為企業發展提供資金支持；另一方面通過行業龍頭企業導入新技術、新業態，將傳統的汽車、摩托車制造業務升級為智能新能源汽車產業新生態，最終，在保留原有品牌的基礎上完成重整，成功轉型并扭虧為盈。

浙江省稅務局公職律師徐戰成告訴記者，這個案例充分展現了存續型重整模式的特點，即企業本身擁有的資質、品牌等資源，在重整后得以保留和延續。

實務中，破產重整時采取的債務重組措施多為綜合運用，如何確定是否屬于存續型重整呢？

德恒律師事務所稅法服務與研究中心秘書長易明解釋說，根據59號文件規定，債務重組指在債務人發生財務困難的情況下，債權人按照其與債務人達成的書面協議或者法院裁定書，就其債務人的債務作出讓步的事項。具體包括三種形式：一是以非貨幣資產清償債務，二是債轉股，三是債務豁免。除了以上三種形式，實踐中也有其他的債務重組方式，例如債務展期，全部或部分豁免利息、違約金、賠償金等。雖然稅法對于這類債務重組方式沒有特別規定，但只要原企業主體得以保留，基本應屬于存續型重整的情形。

易明建議，企業若要選擇存續型重整，應當充分評估企業殼資源，重點關注企業前期潛在稅收違法風險和欠稅風險，現有的滯納金、罰款金額，企業正在享受的稅收優惠待遇等。如果評估結果顯示風險較低、可控，稅收優惠資質具有一定價值，那么，企業可以再進一步充分測算不同重整形式下各主要稅種的稅負狀況，然后在此基礎上，與債權人和潛在戰略投資人進行磋商和談判。

“用好相關的稅收優惠，能夠幫助企業減輕重整負擔?！睋P州市稅務局干部高鵬表示。

就企業所得稅而言，企業如果采用債務重組進行重整，可以適用特殊性稅務處理。如果債務重組確認的應納稅所得額占該企業當年應納稅所得額50%以上，債務人可以在5個納稅年度的期間內，均勻計入各年度的應納稅所得額。債務人選擇適用遞延納稅政策的，不影響債權人債權損失的稅前扣除。企業如果發生債轉股業務的，債權人和債務人可以選擇對債務清償和股權投資兩項業務暫不確認有關債務清償所得或損失，股權投資的計稅基礎以原債權的計稅基礎確定。

需要注意的是，破產重整企業往往有大額的未彌補虧損，應該綜合考慮虧損彌補等因素，選擇具體的稅務處理方式。“如果未彌補虧損金額較大，適用一般性稅務處理，可能是稅收成本更低的選擇?！备啭i說。

易明則提醒，除了企業所得稅外，企業還應充分測算增值稅、土地增值稅等其他稅種的影響。例如非貨幣資產償債業務，在增值稅上需要確認視同銷售收入，計算繳納增值稅。這種情況下，企業可能就需要轉變重組形式，比如將資產轉換為股權用于償債，以減輕增值稅稅收負擔。

此外，如果適用特殊性稅務處理，企業通常需要履行一定的備案程序，此時，應注意形成、搜集和妥善整理相關法律文件，與相關方協調一致，按照法定程序共同完成備案。

徐戰成也表示，利用好現有的、通用的稅收優惠政策，能在很大程度上幫助企業降低稅收成本。例如研發費用加計扣除、高新技術企業所得稅優惠稅率等，都值得企業關注。這就要求企業在重整期間，重視相應資質的維護和管理。舉例來說，企業如果擁有高新技術企業資格，務必按照現行政策規定，在有效期屆滿當年重新進行認定，避免因企業高新技術企業資格過期失效，導致企業稅收負擔增加。不僅如此，一般來說，危困企業重整前，納稅信用等級普遍較低，重整完成后，建議企業及時進行納稅信用等級修復。

出售型重整：合規處理是核心

F集團公司及其旗下四家A、B、C、D公司（以下簡稱“重整方”）實質合并重整案一直備受矚目。據媒體報道，由于重整方嚴重資不抵債，最終選擇將債務人的優質資產出售，使其在新的投資人手中健康經營和發展，債務人以出售對價，盡可能地清償債務。

F集團的這種重整模式，即是實踐中比較常見的出售型重整。

“出售型重整具有自己的優勢和特點?！钡潞懵蓭熓聞账惙ǚ张c研究中心秘書長易明說。采用出售型重整模式，一方面，企業可以通過符合法定條件的分立、劃轉等，來適用改制重組的相關稅收優惠政策；另一方面，不保留破產企業的法人實體，企業得以徹底甩掉歷史包袱。因此，如果原有危困企業的殼資源價值不高，甚至有很多負資產，那么，放棄原有企業主體，轉移優質資產，輕裝上陣以求得新的發展機會，對企業來說，是一個比較好的選擇。

“不同轉讓方式下，稅收成本可能不同，企業務必提前做好測算?！睋P州市稅務局干部高鵬說，出售型重整的具體交易方案，既可以直接在重整企業層面進行資產收購，也可以通過原股東零對價進行轉讓，或以承受人低價增資的方式實現間接轉讓。資產收購在稅收上的好處主要是，資產處置所得可以彌補虧損，而受讓方可以按較高金額確認劃入資產的計稅基礎。

如果是將優質資產直接進行資產收購，高鵬提醒企業注意，重整的目的是變現清償債務，取得的對價一般是現金，這與日常資產收購可能存在股份支付的情形不同。此時，企業將不能適用企業所得稅的特殊性稅務處理。

此外，在增值稅方面，重整企業如果通過合并、分立、出售、置換等方式，將全部或者部分實物資產、不動產、土地使用權以及與其相關聯的債權、負債和勞動力一并轉讓給其他單位和個人，不屬于增值稅的征稅范圍，其中涉及的貨物轉讓，不征收增值稅。如果是直接進行貨物的轉讓，則需要計算繳納增值稅。

因此，浙江省稅務局公職律師徐戰成建議，企業如果既存在具有保留價值的優質資源，又存在需要剝離的劣質資源，可以將其優質資源連同緊密相關的債權、債務、勞動力，與劣質資源剝離處理，通過合理設計資產包、與收購方充分協商的方式，整體轉讓其具有活力的營業事務，以降低增值稅負擔。易明則表示，如果重整企業增值稅留抵稅額較高，而受讓企業增值稅銷項稅額很高，直接進行資產轉讓，綜合來說可能更有助于降低稅收成本。

易明提醒，從稅收角度看，出售型破產重整下，企業出售優質資產，不同于一般的企業資產轉讓，其轉讓標的通常是復合的、具有整體價值的，可能包括某種經營資質、商譽、專有技術等。這意味著，其公允價值的評估更為復雜，保障其財務和稅務核算工作合法性和規范性的難度大大增加。“企業務必做好合規處理?！币酌髡f。

徐戰成建議企業，在方案設計階段，就應征得稅務機關認可，獲得享受資產重組相關稅收優惠政策的支持。此外，危困企業作為被收購方，如果在資產重組過程中享受不征增值稅優惠，對于收購方來說，也就不涉及進項稅額的抵扣。這種情況下，危困企業還需征得收購方的認可，并與其達成一致。